◆ 陳國樑／所得稅的闌尾─特別扣除制度
◆ 陳國樑／全球稅改的兩支柱大戲
◆ 陳國樑／三環馬戲的全球稅改
陳國樑／三環馬戲的全球稅改
2021-11-26 02:35 聯合報／ 陳國樑／政大財政系教授
娛樂界泰斗天才巴納姆（P.T.Barnum），想出了三個環形舞台同時演出的馬戲表演，讓觀眾目不暇接，比起之前所有演出更為精采刺激，贏得「戲中之王」美譽。眼下如火如荼進展中的全球稅改，雖然沒有大象跳舞、獅子跳火圈、小丑飛人，同樣有三環舞台，也同樣讓人眼花撩亂。
第一環場景是被稱之為富國俱樂部的 OECD。自民國八十七年（一九九八年）發布「有害租稅競爭」報告後，持續不斷的尋求解決全球性的租稅惡性競爭之道。其中最大的努力，當屬民國一○四年（二○一五年）所發布之「稅基侵蝕及利潤移轉」（BEPS）十五項行動計畫；並於民國一○五年（二○一六年）建立了目前共有一三九個成員的「OECD／G20防止稅基侵蝕及利潤移轉包容性架構」（IF）。
這十五項行動計畫的第一項 ─「面對數位經濟時代之租稅挑戰」─ 用意在於了解數位化對於國際租稅的意涵，並提出新的公司所得稅架構。雖然各界對於第一項行動方案多有期待，迎來的結論卻是：沒有共識、留待民國一○九年（二○二○年）再提報告。期間雖曾應 G20指示，於民國一○七年（二○一八年）提交了一份期中報告，但同樣不建議採取任何暫時性措施。或許是好戲壓軸，民國一○九年（二○二○年）十月的報告所提出之「兩支柱」（two pillars）架構，與第二、三環交互作用，竟發展成羽翼豐滿的 BEPS 二點○全球稅改。
第二環的歐盟（EU）場景，扮演了催化劑的角色。對於巨人般的跨國企業在其境內所繳納的侏儒稅款，按捺已久的 EU 成員國，以確保稅負公平之名，趕在 OECD 提交期中報告前一個月，逕自公布對其境內數位經濟活動課稅的兩項提案。
其中提案二，確立了以開徵「數位稅」作為暫時性措施。截至民國一○九年（二○二○年）七月，包括印度與印尼在內，全球超過四十個國家或課稅區，已開徵或正積極準備開徵數位稅。與 OECD 不同調的 EU，造成了數位稅「遍地烽火」的情形。
第三環的場景在美國，是關鍵的臨門一腳。川普總統任內推動「減稅與就業法案」，將公司所得稅率一舉自百分之三十五降低至二十一，吹響了新一輪租稅競爭的號角。在此同時，美國認定數位稅，係針對美國所屬數位科技公司，是而對開徵數位稅的國家，包含法國、義大利、奧地利等國，搬出報復性關稅手段；大西洋兩岸形成對峙僵局，貿易戰一觸即發。
拜登總統上台後，為改善美國落後的基礎建設，規畫投入巨額資金；其財源之重要樞紐在於，將公司所得稅率拉高至百分之二十八。有鑑於提高公司所得稅率勢在必行，為避免國內企業出走，財政部長葉倫於是開始在 OECD 和 G20 會議中，倡議全球企業最低稅負，乃與 BEPS 二點○的第二支柱方向契合。
至於第一支柱，雖然透過課稅權分派，讓各國得以將手伸進美國為主的大型跨國集團口袋，但可以換來數位稅的退場，解決重複課稅問題，對於被鎖定的美國公司，未必一定不利。因此，雖然各方勢力對於全球稅改，各有盤算，卻也水到渠成。
即將到臨的民國一一一年（二○二二年），會是法律模式確立、租稅指引發布與多邊協議簽署的一年；一旦準備就緒，民國一一二年（二○二三年）上路的全球稅改，將會是稅制發展的「戲中之王」。
陳國樑／全球稅改的兩支柱大戲
2021-12-30 04:10 聯合報／ 陳國樑／政大財政系教授
上月筆者於本欄以三環馬戲為譬喻，介紹了 OECD、歐盟與美國三個舞台場景，拉開了「全球稅改」的序幕，熱鬧非凡。既然繳了入場費，怎能錯過主題表演？全球稅改的主秀，非屬「兩支柱方案」。希冀本文能使一般讀者，對於「高進入門檻」的全球稅改，也可以有深入淺出的認識與掌握。
已經有百餘年歷史的公司所得稅，對於課稅權的共識，首先為企業設有常設機構之所得「來源國」（例如，生產線所在國），其次為企業總部實體所在之「居住國」。對於未設有常設機構、總部在境外的跨國企業，一國之稅局往往無法有效掌握稅源；更有甚者，在集團內部移轉價格的搬弄下，可徵起的稅收，少的讓人氣結。
就此，「第一支柱」突破過往來源國與居住國的糾結，開天闢地賦予「市場國」，對於跨國企業集團整體獲利的課稅權。在第一支柱下，跨國企業集團全球營業額超過兩百億歐元（新台幣六千六百億）者，稅前淨利率超過百分之十的部分，須提交四分之一（稱之為「金額A」），由市場國間按營收比例分配，無涉跨國企業集團是否於市場國設有常設機構、或總部實體是否在市場國。
第一支柱的作用，等同對於高營收與獲利的跨國企業集團，開徵稅率百分之二十五之「剩餘利潤稅」，取代了原本各國各自為政、造成重複課稅與稅上加稅等扭曲的「數位服務稅」，化解了一觸即發的全球貿易戰。
另一方面，約莫六○、七○年代開始，面對許多大國動輒百分之五十的公司所得稅率，出現部分國家或租稅轄區，以免稅（例如，英屬維京群島）或極低稅率（例如，愛爾蘭）為號召，提供企業「租稅避風港」，藉以賺取登記、管理與金融服務等收入。（台灣常有「租稅天堂」的說法；推究其源由，應是「天堂／heaven」與「避風港／haven」兩字英文拼法相近，所造成翻譯之訛誤。）
至於其他國家間，則開始出現競相調降稅率的「追低探底」。不論是企業集團利用租稅避風港規避課稅，或是各國稅率的追低探底，皆導致國際間公司所得稅基的侵蝕；在數位化的催化下，問題更是雪上加霜。
就此，「第二支柱」提出「全球最低稅負」機制，用意在使跨國企業之所得，不論位於何處，皆可適用至少百分之十五的有效稅率；以使租稅避風港不再是免稅天堂，終結各國稅率的惡性競爭。
在實務做法上，第二支柱要求跨國企業全球營業額達七億五千萬歐元（約新台幣二四○億）者，按跨國企業集團股權架構，由最終母公司（或越靠近上層公司）所在地稅局，於集團各下層公司所在地國家，分別計算於各該國之有效稅率；對於低於百分之十五者，個別補徵差額的「追加稅」。
兩支柱方案之細節內容與前期準備，將於民國一一一年（二○二二年）公布與完成，預計於民國一一二年（二○二三年）施行。不論是課稅權之新畫分與最低稅負之制定，都將對於國際租稅帶來顛覆性的改變，影響絕對不容小觑。
陳國樑／全球稅改的四個對策
2022-07-19 03:52 聯合報／ 陳國樑／政大財政系教授
全球稅改風起雲湧、來勢洶洶。先前筆者「三環馬戲的全球稅改」與「全球稅改的兩支柱大戲」二文，介紹全球稅改的源起與主要內容，謹以本文討論台灣的因應之道。
首先，經歷多次稅改，「整修稅制、確保稅基完整」或已淪為陳腔濫調，然今為首要之務；此外，並應適度提高企業有效稅率。在全球稅改下，大型跨國企業經由各式租稅優惠或避稅操作所獲取之利潤，將面臨被國外稅局，追補稅的風險。
根據最新統計，我國營利事業整體有效稅率為百分之十四點三一，尚低於全球最低稅負有效稅率百分之十五的水準。財政部應檢討我國企業所得稅基，或從所得基本稅額制度著手，適度提高企業有效稅率。
其次，削減租稅優惠、裨補稅制闕漏、提升有效稅率，勢必使企業在國內的租稅負擔上升。財政部如不能保障大型跨國企業，一旦在國內繳足稅，如面對國外追補稅，並不會造成租稅負擔又再增加，將使大型跨國企業集團總部出走，掏空台灣經濟。就此，財政部應檢討現行企業所得稅制中，對於國外扣抵稅額相關規定，務使其涵蓋大型跨國企業，在全球稅改上路後，被國外稅局追補稅、重複課稅，所增加的租稅負擔。
第三，藉由外交斡旋，直接參與全球稅改行動。世界貿易組織以促進全球貿易自由為宗旨，民國九十一年（二○○二年）元月，我國以「台澎金馬個別關稅領域」（又稱「中華台北」）名義，成為世貿第一四四個會員。全球稅改透過 OECD 與 G20 所主導之「防止稅基侵蝕及利潤移轉包容性架構」推行。該組織以促進租稅公平為宗旨，目前已有一四一個成員，其中不乏個別關稅領域，我國申請加入，不是完全沒有任何的機會。
第四，台灣所處國際局勢艱難，如直接參與全球稅改行動實不可行，亦應竭盡所能尋求間接參與；試舉其犖犖大者。例如，是否能透過「包容性架構」成員中，與我國簽有全面性所得稅協定者，間接參與？又例如，在恪遵全球稅改相關規範與協議的情形下，是否能取得比照成員國家與地區的待遇、或列入「白名單」，以降低我國企業所將面臨的租稅不確定性？
在目前實際應對措施上，外界所知有限，除延宕六年的受控外國公司條例確定於民國一一二年（二○二三年）上路外，財政部尚提及所得基本稅額制度的檢討，但態度隱晦；此二者，或可勉強歸屬「整修稅制、確保稅基完整」方向的努力。在外交斡旋上，則只見日前財政部於接待法國參議院訪問團後，單方面表示，法方將支持台灣參與國際財稅組織。
筆者自安於學術象牙塔，不須背負政策責任，發言常有痴人說夢、過於樂觀的反饋。然夢想經由行動而實現，樂觀或悲觀一念間；全球稅改不會因為台灣把頭埋在沙堆裡，而風平雲靜。就以上所揭，行政院須籌設跨部會編組，財政、外交、經濟與國發四部會，應有統整性策略，台灣經濟的未來不容蹉跎與猶豫。
陳國樑／所得稅的闌尾─特別扣除制度
2022-09-05 03:24 聯合報／ 陳國樑／政大財政系教授
人體器官中，位於盲腸底端的闌尾，並沒有明確的用途，卻容易發炎，嚴重者必須進行闌尾切除手術。我國綜合所得稅的特別扣除制度，現況猶如已經出現膿腫的闌尾，財政部卻不思解決問題之道，反而意圖修法，擴張特別扣除項目。
我國綜合所得稅採取世界各國少有的雙軌扣除制度，一般扣除與特別扣除兩制度並行。一般扣除分為標準或列舉兩種計算方式；納稅義務人擇一減除。標準扣除方式對於徵納雙方都相當簡便，不須檢附單據憑證，採用固定金額，有配偶者加倍。列舉扣除方式則須檢附支出證明，在「所得稅法」中，包括捐贈、保險費、醫藥及生育費、災害損失、購屋借款利息與房屋租金，共六類支出。
在特別扣除制度方面，目前有薪資所得、儲蓄投資、財產交易損失、身心障礙、教育學費、幼兒學前與長期照顧，共七類特別扣除項目；皆採固定額度減除。納稅義務人除可減除一般扣除外，亦可另行減除各類特別扣除之金額；所謂雙軌並行，道理在此。
由於一般扣除採標準與列舉兩方式擇一，在納稅義務人選擇標準扣除的情形下，如有房屋租金支出，則不得再以列舉方式減除；一般扣除制度設計的本意如此。然日前傳出，財政部有意新增第八類特別扣除項目，將目前為列舉扣除項目之房屋租金，改列特別扣除，以使採標準扣除的納稅義務人，亦可減除房屋租金支出。此一修法方向，不僅有違房屋租金列舉扣除之立法意旨，也將造成所得稅制的劣質化。
基於個人擁有自用住宅，可帶來正外部性、使社會經濟更為穩定的迷思，各國政府為鼓勵持有自用住宅，在稅制中多有購買自用住宅補貼措施，我國也不例外；為此，「所得稅法」乃有購屋借款利息列舉扣除之規定。
但若僅對購屋者訂有房貸租稅優惠，對於租屋者，恐有偏頗之失，因此另設有房屋租金列舉扣除規定，以求平衡。如今若將房屋租金改列特別扣除項目，是本末倒置、破壞原本平衡的用意。
更有甚者，財政學理很清楚的指出，擁有自用住宅能帶來正外部性的想法，是一廂情願，沒有足以令人信服的實證證據；稅法錯誤鼓勵個人購買自用住宅，扭曲經濟資源配置，造成社會無謂損失。有學者認為，引發全球金融危機的民國九十七年（二○○八年）次貸風暴，與稅法鼓勵購買自用住宅的謬誤政策，脫不了干係。
是以，優化稅制的改革，是設計綜合所得稅購屋貸款利息扣除之退場機制，並使房屋租金支出扣除，一併從稅制中移除；擴大租屋補貼的幅度，是開稅制的倒車。進而論之，整體特別扣除制度是稅制演化過程，因便宜行事下所贅生，發展至今，已如嚴重發炎的闌尾，財政部不思安排「切除手術」，反倒新設特別扣除項目，如何面對接下來，各種要求調高金額與增設特別扣除額項目的壓力？慎思！
