名家觀點／所得稅特別扣除制 該修正了
2018-08-30 03:01 經濟日報 陳國樑（作者是政大財政系副教授）
距司法院大法官釋字第745號應檢討修正現行薪資所得特別扣除(薪扣)規定的期限，不到半年，預期即將開議的立院新會期，很快地會收到行政院提送的修法草案。745號解釋界定薪扣的本質為薪資的成本與費用減除，認為現行所得稅法對於薪資僅許定額扣除，形成與其他所得(例如執行業務所得)計算的差別待遇、有違憲法平等原則。就此來看，修法實為簡單：僅須允許薪資，得在一定的規範與原則下，核實認定其成本與費用計算所得，即可符合大法官意旨。
據悉，財政部也的確是朝此一方向規劃。委外研究結果顯示，不考慮交際費及治裝費，各行業薪資的共通必要成本與費用，皆未超過20萬元，因此，在目前20萬元薪扣定額扣除額度下，對於絕大多數的薪資所得者，涵蓋工作的必要成本與費用，實有賸餘；修法允許核實認定薪資的成本與費用，由於適用者相當有限，甚至不會造成過大的稅收損失。
然而，若財政部不能把握這次修法機會，一舉將特別扣除額制度這個我國所得稅制的「贅瘤」切除，將會是一大遺憾。
我國扣除額制度分為一般扣除及特別扣除兩種。前者採標準或列舉二擇一；後者除薪扣外尚包括：財產交易損失、儲蓄投資、身心障礙、教育學費以及幼兒學前等五項特別扣除。
財政資料中心105年度統計特別扣除金額合計為1兆2,211億元，高於一般扣除金額合計的9,376億元；薪扣為特別扣除的主要項目，約有551萬戶申報，總金額為8,968億元，平均每戶薪扣金額為16萬2,900元(該年度薪扣定額扣除額度為12萬8,000元)。我國所得稅制發展所冗生而出的特別扣除額制度，違反所得的基本定義。
換個角度來看，如採來源面定義，所得為要素當期的報酬，減去為賺取該報酬的成本與費用或損失。因此，不論採支用面或來源面定義，薪資所得的計算，當就根源減除薪資的成本與費用。我國所得稅法將薪資全數納入所得總額的作法，違反所得的基本定義；以薪扣的名義與形式，於計算應納稅額前，方纔將薪資的成本與費用自所得總額中減除，其實是便宜行事的「後製」加工作業。此次修法如不能廢除薪扣、將薪資之成本與費用於計算薪資所得時就根源減除，將會是本次修法最大的敗筆。
本次修法可以有的最大亮點在於，一舉廢除特別扣除制度。在薪扣回歸薪資所得計算減除後，所餘五項特別扣除額，可分為兩大類：一類為與特定所得相關之財產交易損失與儲蓄投資；另一類為與特定身分相關之身心障礙、教育學費以及幼兒學前。前類兩項可分別於財產交易所得與利息所得計算時考慮；後類三項則皆與特定身分相關，可以在免稅額調整。
其實，現行所得稅對於年滿70歲的納稅義務人、配偶及受扶養直系尊親屬的免稅額，以1.5倍計算的作法，就是依身分別調整免稅額度；同樣透過免稅額調整家中有身心障礙者、就讀大專以上院校子女或五歲以下子女者之納稅能力，符合邏輯一致性。
須強調的是，上述配套的五項特別扣除額修正，無關經濟效率與分配公平、得以維持稅收中立；然可收稅制簡化、降低租稅稽徵與順從成本之效，並使我國綜合所得稅符合國際一般個人所得稅結構。
